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Durante un procedimiento de inspección, el contribuyente tiene derecho a formular alegaciones frente al acta de disconformidad en el plazo de 15 días hábiles que establece el artículo 157.3 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (en adelante, LGT). Este trámite no es una mera formalidad, sino una garantía constitucional de defensa que la Administración Tributaria está obligada a respetar y, muy importante, a tener en cuenta antes de dictar la liquidación definitiva.
En la práctica, lo que ocurre, sin embargo, es que la Inspección a veces dicta la liquidación sin esperar a que las alegaciones presentadas por el contribuyente tengan entrada en el registro o sin valorarlas, aunque ya consten en el propio expediente. Así puede suceder, por ejemplo, cuando una persona física, que en dicha actuación no interviene como empresario o profesional y no está obligada a relacionarse electrónicamente con la Administración, presenta sus alegaciones por correo postal el último día de plazo. En estos casos, cuando el contribuyente impugna esa liquidación, la respuesta de la Administración es que ha actuado de mala fe al utilizar el correo postal el último día de plazo con la intención de provocar un retraso y alegar después indefensión.
Esta forma de actuar es habitual por parte de la Agencia Tributaria y no tiene amparo jurídico. Es algo que los tribunales vienen dejando claro últimamente.
El trámite de audiencia no se cumple solo con poner el expediente a disposición del contribuyente.
El artículo 34.1.m) de la LGT reconoce expresamente el derecho del obligado tributario a ser oído en el trámite de audiencia. Que este trámite esté formalmente abierto no significa que se haya cumplido. Como bien indica el Tribunal Supremo en su Sentencia de 15 de marzo de 2012, el trámite de audiencia exige diálogo, participación y respeto. No hay nada de eso cuando la Administración no realiza acto alguno que demuestre que lo alegado por el contribuyente ha sido tomado en consideración de alguna manera en la decisión final.
Que el contribuyente presente sus alegaciones el último día de plazo por correo postal en lugar de telemáticamente no puede ser reprochado por la Administración. El ordenamiento jurídico así lo habilita expresamente. La circunstancia de que esas alegaciones lleguen al registro unos días después no es imputable al contribuyente sino a la mecánica de las Oficinas de Correos, siendo éste un medio de presentación legalmente reconocido.
Dictar liquidación al día siguiente a la finalización del plazo, sin esperar ni comprobar si existían alegaciones en tránsito, es una precipitación que la Administración no puede permitirse y después convertir en un argumento en contra del contribuyente.
El artículo 115.3 de la Ley 39/2015, de 1 de octubre, de Procedimiento Administrativo Común de las Administraciones Públicas es claro: los vicios y defectos que hagan anulable un acto no podrán ser alegados por quienes los hubieren causado. La Administración no puede crear una situación de indefensión por su propia precipitación y después exigir al contribuyente demostrar que esa indefensión existió.
Cuando la omisión del trámite de alegaciones determina la nulidad de pleno derecho.
El Tribunal Supremo ha ido precisando las consecuencias de ignorar las alegaciones del contribuyente. En su sentencia de 12 de septiembre de 2023 (recurso de casación 3720/2019). Fijó que la falta de valoración de alegaciones presentadas en plazo debe analizarse desde el principio de buena administración y que, en determinadas circunstancias, puede determinar la nulidad de pleno derecho del acto en liquidación sin necesidad de que el contribuyente tenga que acreditar la indefensión sufrida.
Este criterio es de gran importancia porque invierte la carga de la prueba. Una vez probada la invalidez del trámite, esto es, que las alegaciones del contribuyente no fueron valoradas, corresponde a la Administración acreditar que esa omisión no generó indefensión. Si no puede hacerlo, la liquidación es nula. No es que sea anulable con posibilidad de retroacción, es nula de pleno derecho, lo que impide que la inspección vuelva a dictar un nuevo acto subsanando dicho defecto.
Esta distinción es importante pues la retroacción de las actuaciones que el TEAC suele acordar en este tipo de casos permite a la inspección repetir el trámite y dictar una nueva liquidación (lo que se conoce como segundo tiro) de modo que el contribuyente no obtiene una ventaja definitiva en el procedimiento sino un aplazamiento. La nulidad de pleno derecho, sin embargo, cierra esa vía y obliga a la Administración al archivo del expediente.
La Audiencia Nacional aplica este criterio y anula la liquidación sin posibilidad de retroacción.
Esta es precisamente la posición que defendemos cuando nos encontramos con expedientes en los que la Inspección dicta liquidación ignorando las alegaciones presentadas en plazo y que la Audiencia Nacional, en su sentencia 244/2026, de 3 de junio de 2026 (rec. 1033/020) ha venido a confirmar expresamente.
Por todo ello, es importante no perder nunca de vista que los procedimientos son defendibles hasta el final, que siempre existen opciones de conseguir sentencias favorables y, lo que es más importante, no se puede dar por hecho que la Administración está actuando bien en todo momento, ni realizando alegaciones siempre correctas o jurídicamente defendibles. De ahí la importancia de recurrir en todo momento.
