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Es relativamente frecuente que en operaciones de compraventa inmobiliaria entre empresas el vendedor haya realizado obras en el inmueble, ambas partes las califiquen como rehabilitación, formalicen la operación con repercusión del IVA y, tiempo después, llegue una liquidación por Transmisiones Patrimoniales Onerosas (en adelante, TPO) porque, según la Administración, las obras no las califican como rehabilitación.
Es una situación que genera dos cuestiones muy importantes y a tener en cuenta, a saber:
La primera: ¿qué obras tienen la consideración de rehabilitación a efectos del IVA?
La segunda, más relevante en la práctica cuando no tienen consideración de rehabilitación a efectos del IVA: ¿pueden las partes renunciar a la exención y mantener la operación en el ámbito del IVA? Y si pueden, ¿cómo debe liquidarse el impuesto?
¿Cuándo son rehabilitación las obras realizadas en un inmueble?
El artículo 20.Uno.22º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, exige el cumplimiento simultáneo de dos requisitos:
- El cualitativo: más del 50% del coste total del proyecto debe corresponder a obras de consolidación o tratamiento de elementos estructurales, fachadas, cubiertas, o a obras análogas o conexas a éstas.
- El cuantitativo: el coste total del proyecto debe superar el 25% del precio de adquisición o del valor de mercado del inmueble, excluido el suelo.
Si falla uno de los dos, no hay rehabilitación a efectos del IVA.
El requisito cualitativo es el que genera más discusión. Las obras conexas (albañilería, fontanería, instalaciones eléctricas, rehabilitación energética) pueden sumarse al cómputo del 50%, pero solo si su coste total es inferior al de las obras estructurales y análogas. Es el principio de accesoriedad: lo accesorio no puede superar a lo principal. Instalaciones de climatización, telecomunicaciones, divisiones interiores, pavimentos o pintura no son obras estructurales ni análogas, y tampoco pueden computar como conexas si su coste supera al de las estructurales.
¿Qué ocurre si las obras no son rehabilitación? La renuncia a la exención
Si las obras no entran dentro del concepto de rehabilitación, la transmisión es una segunda entrega de edificación sujeta y exenta de IVA, y en principio tributaría por TPO. Sin embargo, el artículo 20.Dos de la Ley del IVA permite al transmitente renunciar a la exención cuando el adquirente es empresario con derecho a la deducción total o parcial.
El artículo 8 del Reglamento del IVA (Real Decreto 1624/1992) exige una comunicación fehaciente del transmitente y una declaración escrita del adquirente acreditando su condición de empresario y su derecho a la deducción. Ahora bien, la jurisprudencia del Tribunal Supremo ha matizado estas exigencias formales de forma muy clara en varias Sentencias que vemos a continuación.
Las sentencias del Tribunal Supremo de 22 de diciembre de 2011, 21 de mayo de 2012 y 12 de julio de 2012 establecen que no resulta esencial que aparezca literalmente el término «renuncia» en la escritura. Basta con que conste la repercusión del IVA, siendo ambas partes empresarios y teniendo el adquirente derecho a la deducción. La finalidad de la norma queda cumplida con esa manifestación en la propia escritura. La renuncia tácita es perfectamente válida.
El detalle que no podemos pasar por alto: la inversión del sujeto pasivo
Cuando existe renuncia a la exención en la entrega de un inmueble, resulta de aplicación la inversión del sujeto pasivo del artículo 84.Uno.2º.e), segundo guion, de la Ley del IVA. No es el vendedor quien debe repercutir el IVA al comprador: es el que compra quien debe autorrepercutirse el impuesto e ingresarlo en su declaración de IVA.
Si el vendedor emite factura con IVA repercutido, esa repercusión es improcedente. Y las cuotas indebidamente repercutidas no son deducibles por quien las soporta (STJUE de 6 de febrero de 2014, asunto C-424/12, y de 26 de abril de 2017, asunto C-564/15). La renuncia tácita, como hemos comentado, puede ser válida, pero eso sí, si la mecánica de liquidación del IVA es incorrecta el adquirente pierde la deducción.
Tributación según el escenario en el que nos encontremos:
| Escenario | Calificación | Impuesto | Sujeto pasivo IVA | Deducibilidad |
| Obras = rehabilitación (>50% estructural) | Primera entrega | IVA | Vendedor repercute | Sí |
| Sin rehabilitación, sin renuncia | 2ª entrega exenta | TPO | No aplica | No aplica |
| Sin rehabilitación, renuncia tácita válida | 2ª entrega con renuncia | IVA (inversión SP) | Adquirente autorrepercute | Sí, por autoliquidación |
| Renuncia tácita válida pero vendedor repercute IVA | 2ª entrega con renuncia | IVA (inversión SP) | Adquirente debe corregir | NO: cuota indebida |
Qué hay que tener en cuenta antes de formalizar la operación de compraventa
- Si el vendedor ha realizado obras previas, es imprescindible un informe técnico que clasifique el coste de cada partida por categorías (estructurales, análogas y conexas) y verifique el doble requisito del artículo 20.Uno.22º.B).
- Si las obras no alcanzan el umbral de rehabilitación, hay que valorar si el adquirente reúne los requisitos para renunciar a la exención: condición de empresario y derecho a la deducción total o parcial.
- Si se renuncia, la factura del vendedor no debe llevar IVA repercutido. Es el adquirente quien debe autorrepercutirse el impuesto. Una escritura con repercusión directa en estos casos genera cuotas no deducibles.
El TEAC confirma este criterio
Este criterio ya es pacífico, pues ha sido refrendado por el TEAC en su resolución de 24 de marzo de 2026 (RG 00/03613/2024), reiterando además la doctrina de su resolución de 15 de julio de 2019 (RG 00-02448-2016): la constancia en escritura pública de la repercusión del IVA entre dos empresarios es suficiente para entender producida la renuncia tácita a la exención. Pero esa renuncia no convalida el error en la mecánica de liquidación, y ese matiz puede tener un coste económico real si no se corrige a tiempo.
