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Vamos a analizar en este artículo cuáles son los tributos que pueden influir en las operaciones de bienes privativos de un cónyuge cuando los aporta de manera gratuita a su sociedad de gananciales:
Transmisiones Patrimoniales Onerosas
La aportación gratuita de un bien privativo a la sociedad de gananciales da lugar a un desplazamiento patrimonial y consiguiente adquisición del cónyuge que recibe el 50% por ser titular de la sociedad de gananciales a partes iguales, siendo importante señalar que se hace de manera gratuita, no estando por tanto ante un negocio jurídico oneroso, cuestión importante a tener en cuenta para analizar si la operación está sujeta al impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales Onerosas.
El Real Decreto Legislativos 1/1993 define en su artículo 7.1.A qué son transmisiones patrimoniales sujetas al impuesto:
A) Las transmisiones onerosas por actos «inter vivos» de toda clase de bienes y derechos que integren el patrimonio de las personas físicas o jurídicas.
Atendiendo a la naturaleza jurídica de la sociedad de gananciales, ésta se conceptúa como patrimonio separado, careciendo, por tanto, de personalidad física o jurídica. Por ello la transmisión del bien privativo del cónyuge a su sociedad de gananciales es un supuesto no contemplado ni gravado por este impuesto.
Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones
Hay que analizar si, al ser gratuito, puede constituir uno de los hechos imponibles del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. Por definición, el impuesto sobre Sucesiones y Donaciones se define como un impuesto de “naturaleza directa y subjetiva, grava los incrementos patrimoniales obtenidos a título lucrativo por personas físicas […]” y así lo regula en su artículo 1.
Conforme a lo anterior, el sujeto pasivo del impuesto ha de ser una persona física, excluyendo por tanto a personas jurídicas y, como en este caso, a los entes sin personalidad jurídica como es el caso de la sociedad de gananciales.
Por otra parte, la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (en adelante, LGT) en su artículo 35.4 señala, adicionalmente, como obligados tributarios en las leyes que así se establezca a “las herencias yacentes, comunidades de bienes y demás entidades que, carentes de personalidad jurídica, constituyan una unidad económica o un patrimonio separado susceptibles de imposición.”
Nada se prevé respecto de sociedades de gananciales o, con mayor extensión respecto de patrimonios separados en la normativa del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, por lo que la sociedad de gananciales que recibe el bien privativo de uno de los cónyuges, de manera gratuita, no puede ser sujeto pasivo de dicho impuesto.
Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas
Ahora bien, en el ámbito del IRPF, hay que acudir al artículo 8.3 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (en adelante, LIRPF) el cual indica que las sociedades de gananciales no son contribuyentes del impuesto a tenor de lo indicado por el mencionado artículo 35.4 LGT. Por tanto, a efectos de este impuesto, los sujetos pasivos serán las personas físicas, nunca la sociedad de gananciales.
Por otro lado, el artículo 11 de la LIRPF señala que la titularidad de los bienes que sean comunes a ambos cónyuges se atribuirá por mitad a cada uno de ellos, salvo que la cuota de titularidad sea distinta.
Cuando se aporta un bien privativo por parte de unos de los cónyuges a la sociedad de gananciales, por el 50% que transmite el aportante y que recibe él mismo no se produce ninguna transmisión, sin embargo, sí se produce por el restante 50% que corresponde al cónyuge que lo recibe.
Este hecho constituye una alteración en la composición del patrimonio del cónyuge aportante lo que le generará una ganancia o pérdida patrimonial en el IRPF tal y como establece la LIRPF en su artículo 33.1:
- Son ganancias y pérdidas patrimoniales las variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquél, salvo que por esta Ley se califiquen como rendimientos.
La ganancia o pérdida patrimonial generada será la diferencia entre el valor de transmisión del bien aportado y el valor de adquisición, tal y como establecen los artículos 35 a 36 de la LIRPF.
El artículo 36, para transmisiones lucrativas, cuando regula cuál es el valor de transmisión a tener en cuenta en el cálculo de la ganancia o pérdida patrimonial, nos deriva a la normativa del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, por lo que se tomará como valor de transmisión aquel que resulte de la aplicación de dicha norma, sin que este pueda exceder del valor de mercado.
Si este valor es superior al valor de adquisición del cónyuge aportante, se le generará una ganancia patrimonial a consignar en la base imponible del ahorro de este, tributando conforme a la escala de dicha base en función de la ganancia generada.
