Escisión parcial de sociedad con inmuebles II – IVA

En abril escribimos la primera parte de este “artículo”, en la cual tratábamos el Impuesto sobre Sociedades en las operaciones de reestructuración empresarial, consideradas “complejas”, concretamente en una “Sociedad A” integrada por dos socios personas físicas, al 50% y ambos administradores solidarios, la sociedad se dedica a la prestación de servicios de asesoramiento financiero, siendo además titular de varios inmuebles.

La operación que tratamos es una escisión parcial para que el traspaso de los inmuebles a una nueva sociedad tenga el menor coste tributario posible, es decir, que se pague la menor cantidad de impuestos al transmitir dichos inmuebles.

Recordad que los pequeños detalles marcan las grandes diferencias.

Decíamos que al transmitir inmuebles los impuestos pueden ser un impedimento absoluto para realizar esta operación, por ello, existe el régimen especial de operaciones de fusión, escisión, aportación de activos y canje de valores, que bien aplicado nos reduce los impuestos, si lo hacemos junto con la aplicación de otra normativa tributaria.

Pues bien, en nuestro ejemplo se optaba por realizar una escisión parcial con reducción de capital y amortización de acciones, trasladando todos los inmuebles de la mercantil por su valor neto contable a una “Sociedad B”, de nueva creación que recibiría los inmuebles y tendría idéntica composición accionarial, es decir, los dos socios personas físicas al 50%.

La Sociedad “A”, tras la operación, dispondría de todos los bienes afectos a la actividad de servicios financieros, esto es, mobiliario, ordenadores, software y personal experto en la materia, manteniendo además los clientes; mientras que la Sociedad “B”, la que se crea nueva, pasa a realizar actividad de arrendamiento de bienes inmuebles contando para ello con una persona contratada a jornada completa.

En este artículo tratamos ¿Cómo tributa entonces la operación en el IVA?

Impuesto sobre el Valor Añadido

El artículo 19 de la Directiva 2006/112/CE del Consejo de 28 de noviembre de 2006 relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido dispone que los Estados miembros están facultados para considerar que la transmisión de una universalidad total o parcial de bienes no suponga la realización de una entrega de bienes.

Dicha previsión comunitaria se ha plasmado en el supuesto de no sujeción contenido en el número 1º del artículo 7 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido que dispone lo siguiente, según la redacción dada al precepto por la Ley 28/2014, de 27 de noviembre, que modifica, entre otras, la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, en vigor desde 1 de enero de 2015.

Estará “No sujeto” al IVA: “1º La transmisión de un conjunto de elementos corporales y, en su caso, incorporales que, formando parte del patrimonio empresarial o profesional del sujeto pasivo, constituyan o sean susceptibles de constituir una unidad económica autónoma en el transmitente, capaz de desarrollar una actividad empresarial o profesional por sus propios medios, con independencia del régimen fiscal que a dicha transmisión le resulte de aplicación en el ámbito de otros tributos y del procedente conforme a lo dispuesto en el artículo 4, apartado cuatro, de esta Ley”.

Quedan excluidas de la no sujeción la mera transmisión o cesión de bienes o derechos y las efectuadas ocasionalmente.

A estos efectos resultará irrelevante que el adquirente desarrolle la misma actividad a la que estaban afectos los elementos adquiridos u otra diferente, siempre que se acredite por el adquirente la intención de mantener dicha afectación al desarrollo de una actividad empresarial o profesional.

Aclara la norma que se considera como mera cesión de bienes o de derechos, la transmisión de éstos cuando no se acompañe de una estructura organizativa de factores de producción materiales y humanos, o de uno de ellos, que permita considerar a la misma constitutiva de una unidad económica autónoma.

En caso de que los bienes o parte de ellos se desafecten posteriormente de las actividades empresariales que determinan la no sujeción, la referida desafectación quedará sujeta al Impuesto.

Esta nueva redacción del artículo 7.1º clarifica la regulación de las operaciones no sujetas consecuencia de la transmisión global o parcial de un patrimonio empresarial o profesional, incorporando a tal efecto, la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europa, de que se trate de la transmisión de una empresa o de una parte de la misma.

Dicha jurisprudencia viene establecida fundamentalmente por las sentencias de 27 de noviembre de 2003, recaída en el asunto C-497/01, de Zita Modes Sarl y de 10 de noviembre de 2011, recaída en el asunto C-444/10, Christel Schiever.

En este sentido, el Tribunal de Justicia señaló en el apartado 40 de la sentencia Zita Modes que “el concepto de «transmisión, a título oneroso o gratuito o bajo la forma de aportación a una sociedad, de una universalidad total o parcial de bienes» debe entenderse en el sentido que comprende la transmisión de un establecimiento mercantil o de una parte autónoma de una empresa, con elementos corporales y, en su caso, incorporales que, conjuntamente, constituyen una empresa o una parte de una empresa capaz de desarrollar una actividad económica autónoma, pero que no comprende la mera cesión de bienes, como la venta de existencias”.

Por lo que respecta a una “universalidad total de bienes” existen pocas dificultades. Se trata de la cesión de una empresa en su totalidad que comprenderá una serie de elementos diferentes, incluyendo tanto elementos materiales como inmateriales.

El concepto de “universalidad parcial de bienes” se refiere a una combinación de uno o varios elementos, suficiente para permitir la realización de una actividad económica, aunque esa actividad sólo forme una parte de una empresa más amplia de la que ha sido segregada. El vínculo que aglutina esos elementos consiste en que su combinación permite la realización de una actividad económica determinada, o un conjunto de actividades, mientras que cada uno de ellos por separado sería insuficiente para ello.

Por tanto, la aplicación del supuesto de no sujeción exige que el conjunto de los elementos transmitidos fruto de la operación de escisión total sean suficientes para permitir desarrollar una actividad económica autónoma y que lo hagan de forma previa a la transmisión. Es decir, se transmitan un conjunto de medios materiales y/o humanos que permitan, por si mismos, a cada entidad receptora realizar autónomamente una actividad empresarial.

El truco en estos casos es tener en cuenta que la actividad se pueda realizar tanto antes como después de transmitir los bienes, en sede de la empresa que vende y en sede de la mercantil que compra, si se puede hacer así, entonces no debe haber problema en aplicar el artículo de no sujeción al IVA.

Notad también que para las actividades de arrendamiento de bienes inmuebles, el apartado b) del artículo 7.1 de la Ley del Impuesto excluye la aplicación del supuesto de no sujeción cuando los elementos transmitidos constituyen una mera cesión de bienes, es decir, cuando la transmisión de los bienes arrendados no se acompañe de una estructura organizativa suficiente para el desarrollo de una actividad económica autónoma. En tal caso, dichas transmisiones quedarían sujetas al Impuesto.

En consecuencia con todo lo anterior se pude concluir lo siguiente:

  • Las transmisiones quedarán no sujetas al Impuesto cuando los elementos transmitidos a cada sociedad de nueva creación constituyan una unidad económica autónoma capaz de desarrollar una actividad empresarial o profesional por sus propios medios.
  • En caso contrario, cuando se traten de meras cesiones de bienes, dichas transmisiones quedarían sujetas al Impuesto, tributando cada elemento de la forma establecida en la Ley del Impuesto.

En nuestro ejemplo, parecía, o se podía deducir, que se trataba de una mera cesión de bienes inmuebles que en el futuro serían gestionados por la entidad adquirente que, a su vez, los arrendaría a terceros o a la sociedad transmitente por lo que en tal caso cada entrega tributaría en la forma prevista en la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, no pudiéndose aplicar la no sujeción al mismo.

En los siguientes artículos tratamos el resto de impuestos que deben tenerse en cuenta en estas operaciones:

Jesús R. Ballesteros

Jesús es Economista y Abogado, estudió la licenciatura de Economía en la Universidad de Navarra, es Máster en Tributación por Garrigues, donde comenzó a trabajar en la oficina de Granada, pasó por otros dos despachos multinacionales de reconocido prestigio mientras estudiaba Derecho en Madrid, hasta que finalmente constituyó Ruiz Ballesteros Abogados y Asesores Fiscales a principios de 2006. Jesús es colaborador habitual de medios de comunicación cuando tratan temas empresariales, fiscales y jurídicos, como Radio Intereconomía en el programa “Foro Fiscal”, Cadena Ser y Ondacero. Doctorando en la Universidad de Granada con una Tesina titulada “Intercambio internacional de información tributaria y Paraísos Fiscales”, que defendió ante el tribunal correspondiente obteniendo el DEA en Derecho Financiero y Tributario con Sobresaliente. El título de su Tesina deja claro que ha profundizado como pocos en este ámbito del derecho, lo que le facilita el trabajo actual en fiscalidad internacional. Autor del libro “Cómo rentabilizar tu declaración de la renta” e ideólogo y desarrollador de la primera aplicación jurídica en España dedicada a la descarga de modelos de documentos legales, Paxtum. Profesor-Colaborador del Instituto Superior de Derecho y Economía (ISDE), para las materias de Derecho Mercantil y Derecho Financiero-Tributario, siendo así co-autor de los libros teóricos de ambas áreas y del libro de “casos prácticos” de Derecho Financiero-Tributario. Experto en el sistema tributario español, fiscalidad internacional y derecho societario-mercantil, habla inglés y es el Director de nuestra empresa, Ruiz Ballesteros Abogados y Asesores Fiscales.

Deja un comentario